2016.20.1
Nedoplatek na dani a jeho důsledky a možnosti obrany
Mgr. Ing. Alena Dugová
Finanční úřad nemá podle současného znění daňového řádu povinnost oznámit daňovému subjektu, že eviduje na jeho osobním daňovém účtu nedoplatek na dani. V praxi se tak může stát, že daňovému subjektu automaticky nabíhají každý den úroky z prodlení za pozdní úhradu daňové povinnosti, přestože daňový subjekt peníze včas finančnímu úřadu pošle. Daňový subjekt tak může být v dobré víře, že splnil daňovou povinnost zaplacení daňové povinnosti řádně a včas, nicméně, na osobním daňovém účtu je situace odlišná.
Každý daňový subjekt by měl pravidelně monitorovat situaci na osobním daňovém účtu a v případě nesrovnalostí se bránit příslušnými prostředky ochrany, které mu daňový řád nabízí.
- Jak může vzniknout nedoplatek na dani nedopatřením?
Správce daně vede každému daňovému subjektu osobní daňový účet odděleně za každý druh daně. Daňový subjekt tedy může mít u správce daně hned několik osobních daňových účtů a jejich počet odpovídá tomu, ke kolika různým daním mu vznikla daňová povinnost (případně odpočet). Každý rok vydává Finanční správa České republiky pokyny k placení daní "Jak správně zaplatit daň finančnímu úřadu v roce 2016", které je vhodné sledovat a podle nich v praxi postupovat, aby se daňový subjekt vyvaroval chyb v procesu placení daní a vzniku nedoplatku na dani.
Nedoplatek ale může vzniknout v praxi nedopatřením či neuvědoměním si různých konsekvencí při placení daně. V praxi může jít například o tyto situace:
Daň se hradí v české měně v částce, která je vyměřena, nejčastěji na základě daňového přiznání. V případě, že je platba daně uhrazena v cizí měně, pak zaeviduje správce daně na osobním daňovém účtu daň ve výši, v jaké mu byla připsána na bankovní účet vedený Českou národní bankou v české měně. Částka se přitom přepočítává kurzem České národní banky při přijetí na bankovní účet na základě směnného kurzu platného v den přijetí platby (který ale není dopředu v okamžiku příkazu k úhradě známý).
Pokud při použití aktuálního směnného kurzu dojde ke kurzovému rozdílu v neprospěch daňového subjektu, pak mu vznikne klasický nedoplatek na dani. Dalším faktorem může být fakt, že si zahraniční banka účtuje bankovní poplatky za zahraniční bankovní příkaz. Platbu daňové povinnosti je tedy třeba při zadání příkazu k úhradě navýšit o stržené bankovní poplatky. Nicméně, k nedoplatku může dojít v situaci, kdy zahraniční banka zvýší bankovní poplatky za zahraniční bankovní příkaz, s čímž daňový subjekt nepočítá, protože o této změně nevěděl.
V praxi lze doporučit zasílat v cizí měně vyšší částku, čímž dojde k situaci přeplatku na osobním daňovém účtu, který lze vrátit nebo započítat na jinou daňovou povinnost. Dalším řešením je při převodu zahraniční měny s bankou zafixovat směnný kurz na české koruny a de facto peníze zaslat rovnou v české měně.
Příklad – Změna směnného kurzu a vznik nedoplatku na dani
Český plátce uhradí daňovou povinnost ve výši 10 000 000 Kč na dani z přidané hodnoty splatnou 25. března 2016 ze zahraničního bankovního účtu v USD. Platební příkaz je zaslán 16. března 2016, kdy je vyhlášen směnný kurz České národní banky 24,450 CZK/USD. Daňový subjekt tedy nastaví příkaz k úhradě na 408 998 USD. NA účet správce daně jsou peníze připsány 21. března 2016, kdy byl ale směnný kurz vyhlášen ve výši 23,980 CZK/USD (k okamžiku vystavení bankovního příkazu však tento směnný kurz není známý). Na osobní daňový účet je tak připsáno 9 807 772 Kč. Na osobním daňovém účtu tak vzniká v důsledku změny směnného kurzu nedoplatek ve výši 192 228 Kč, který se od pátého pracovního dne začíná úročit úroky z prodlení, které činí cca 74 Kč denně.
Daňový subjekt sděluje správci daně svou totožnost při placení daně prostřednictvím variabilního symbolu zadávaného při platbě. Variabilní symbol při placení daně představuje nejčastěji kmenová část daňového identifikačního čísla, tedy bez předpony "CZ". Konkrétně, pokud má daňový subjekt u hrazené daně registrační povinnost a bylo mu tedy přiděleno daňové identifikační číslo, pak je variabilním symbolem kmenová část daňového identifikačního čísla, tedy buď čísla za pomlčkou pro původní variantu tvaru daňového identifikačního čísla, nebo častěji čísla za písmeny CZ pro současnou variantu tvaru DIČ. Pokud není daňový subjekt k hrazené dani registrován, a proto nemá přiděleno daňové identifikační číslo, tak variabilním symbolem v případě fyzické osoby je rodné číslo bez mezer, pomlček nebo lomítek a v případě právnické osoby jde o identifikační číslo.
Praktickou situací vzniku nedoplatku na dani může být opomenutí vyplnění variabilního symbolu, případně překlep ve variabilním symbolu. Dále se může stát, že daňový subjekt má více zřízených entit a jako variabilní symbol se použije daňové identifikační číslo sesterské společnosti. Může se ale také stát, že daňový subjekt zkrátka neúmyslně zapomene platbu zaslat anebo zapomene v důsledku některých případů (platba záloh na dani, nereflektování zvýšení záloh, opomenutí menších daní, jako je silniční daň či daň z nemovitých věcí). Další situací může být, že platba je poukázána na bankovní spojení jiného místně příslušného správce daně, zejména při změně místní příslušnosti správce (například v situaci přechodu pod Specializovaný finanční úřad či u současného stěhování zahraničních subjektů registrovaných v České republice k dani z přidané hodnoty pod Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj).
Příklad – Překlep ve variabilním symbolu
Účetní společnosti zadá 19. srpna 2016 příkaz k úhradě povinnosti na dani z přidané hodnoty ve výši 10 000 000 Kč. Peníze jsou připsány na bankovní účet správce daně včas, a to dne 23. srpna 2016. Nicméně, za několik týdnů přijde společnosti do datové schránky vyrozumění o existenci nedoplatku a poučení o nutnosti neprodlené úhrady s varováním ohledně daňové exekuce. Účetní si je však jistá, že platbu realizovala, a domluví se se správkyní daně na zaslání příkazu k úhradě. Účetní tedy dohledá příkaz k úhradě ze dne 19. srpna 2016 a zjistí, že při platbě daňové povinnosti zadala chybně s překlepem variabilní symbol. Peníze taky byly připsány na osobní daňový účet zcela jiného daňového subjektu. Společnosti tak skutečně vznikl nedoplatek na dani z přidané hodnoty a od pátého pracovního dne jsou jí vyměřovány úroky z prodlení cca ve výši 3 850 Kč za každý den prodlení až do skutečného zaplacení. Pro tuto situaci existuje dle současného znění daňového řádu možnost prominutí úroků z prodlení na základě podané žádosti.
V praxi se čím dál tím častěji využívá zvláštní způsob placení daně z přidané hodnoty, tzv. zvláštní způsob zajištění daně, který spočívá v tom, že příjemce plnění uhradí správci daně daň z přidané hodnoty namísto poskytovatele plnění za určité uskutečněné zdanitelné plnění. Příjemce plnění tedy uhradí za poskytovatele daň z přidané hodnoty z daného plnění přímo na účet místně příslušného finančního úřadu poskytovatele plnění. Kupující se tak nemůže dostat do postavení ručitele za případně nezaplacené DPH prodávajícím. Při využití zajištění je však nezbytné dodržet specifika při placení týkající se identifikace platby, kdy zejména je potřeba vyplnit specificky položky předčíslí bankovního účtu poskytovatele plnění (80039, tedy např. 80039-77628031/0710 – depozitní účet Finančního úřadu pro Hlavní město Prahu pro zvláštní způsob zajištění daně), variabilní symbol (tedy kmenovou část daňového identifikačního čísla poskytovatele plnění), specifický symbol (tedy kmenovou část daňového identifikačního čísla příjemce plnění) a zprávu pro příjemce (tedy den uskutečnění zdanitelného plnění nebo data povinnosti přiznat daň zálohové platbě ve tvaru DD/MM/RRRR). Více informací lze nalézt v zákoně o dani z přidané hodnoty a v "Informaci Generálního finančního ředitelství k institutu ručení“.
V praxi se však může stát, že příjemce plnění neprovede platbu řádně a včas (například zadá nesprávné údaje do příkazu k úhradě). Dodavateli tak vznikne nedoplatek na dani, protože daňová povinnost je přiznána dodavatelem, který je tak odpovědný za úhradu daňové povinnosti. V praxi lze doporučit řádně zvláštní způsob zajištění daně specifikovat do písemné smlouvy či jiné písemné dohody včetně ujasnění o případné odpovědnosti za úroky z prodlení, pokud kupující nedodrží specifika při placení přes tento institut, který si strany dobrovolně dohodly.
Příklad – Zvláštní způsob zajištění daně nebyl proveden správně
Dodavatel s odběratelem se v kupní smlouvě dobrovolně dohodli, že daň z přidané hodnoty nebude hrazena dodavatelem, ale přes zvláštní způsob zajištění daně přímo odběratelem. Částka na DPH činí 10 000 000 Kč a jedná se o plnění s datem uskutečnění zdanitelného plnění 15. dubna 2016. Účetní ve společnosti však nezná specifika placení při zajištění daně a pošle peníze na jejich bankovní účet místně příslušného správce daně namísto místně příslušného správce daně dodavatele a navíc nezadá do příkazu k úhradě všechny požadované údaje k zajištění daně. Platba se tedy připíše včas 24. května 2016 na účet odběratele, kde tedy vznikne přeplatek na dani. Na účtu dodavatele plnění však vzniká nedoplatek na dani, protože úhrada daně z přidané hodnoty v důsledku nesprávné aplikace zajištění daně neproběhla. Dodavatel je tedy povinen uhradit nedoplatek a navíc jsou mu vyměřeny úroky z prodlení od pátého pracovního dne ve výši 3 850 Kč za každý den prodlení až do skutečného zaplacení.
- Jak může daňový subjekt zjistit, zda nedluží finančnímu úřadu?
Existuje několik způsobů, jak lze monitorovat situaci na osobních daňových účtech a kontrolovat řádné a včasné zaplacení daňových povinností. Nelze však spoléhat na to, že finanční úřad zašle písemné vyrozumění nebo že daňový subjekt bude kontaktovat telefonicky.
Podle § 153 daňového řádu může správce daně daňový subjekt vhodným způsobem vyrozumět o výši jeho nedoplatků a upozornit na následky spojené s jejich neuhrazením (zejména hrozba vymáhání a vznik úroku z prodlení). Správce daně může vyrozumět daňový subjekt jednak formálním zasláním písemného sdělení či vyrozumění o nedoplatku, ale i formou neformální komunikace (tedy telefonicky či emailem), což dle důvodové zprávy k daňovému řádu odpovídá flexibilnímu a klientskému přístupu. Nicméně, daňový řád pouze stanovuje, že správce daně "může" daňový subjekt informovat, z čehož plyne, že správce daně nemá povinnost o nedoplatku daňový subjekt vyrozumět. Daňový řád ani nestanovuje časový okamžik, kdy má správce daně případné vyrozumění učinit. Protože informace o nedoplatku patří mezi citlivé informace, správce daně musí dbát zásady mlčenlivosti, takže by měl informaci sdělit pouze kompetentní osobě.
Daňový subjekt by tedy neměl spoléhat na sdělení od správce daně, ale měl by proaktivně situaci sledovat. Daňový řád nabízí několik způsobů, které lze využít. Jedná se o:
V případě, že daňový subjekt potřebuje oficiální potvrzení o stavu daňového účtu, tak může požádat správce daně o zaslání potvrzení o stavu na osobním daňovém účtu či několika různých účtů. Potvrzení často slouží jako veřejná listina, tedy doklad potvrzující a prokazující neexistenci případných nedoplatků u správce daně (například je vyžadováno doložení neexistence nedoplatků vůči správci daně při veřejných zakázkách či při schvalování žádosti o úvěr od banky).
Potvrzení se vydává na základě žádosti daňového subjektu, ale je potřeba počítat, že vydání trvá několik dní. Žádost musí obsahovat povinné náležitosti podání, tedy musí být patrné, kdo ji činí, čeho se týká (tedy vymezení daného osobního daňového účtu či více účtů, vymezení, zda se žádá sdělit pouze stav anebo jsou požadovány i toky neboli pohyby na účtu) a co se navrhuje (tedy vydání potvrzení). Podle zákona o správních poplatcích podléhá žádost správnímu poplatku ve výši 100 Kč.
V praxi lze při podání žádosti o výpisu stavu na osobním daňovém účtu zároveň také požádat o přehled toků neboli pohybů na osobním daňovém účtu, ze kterých je patrno, jak případný nedoplatek vznikl (je zde vidět, kdy byla daň zaplacena, zda byly vyměřeny úroky z prodlení či jiná sankce apod.).
Protože má každý daňový subjekt právo nahlížet do spisu (s výjimkou vyhledávací části, v níž lze nahlédnout pouze do soupisu písemností obsažených ve vyhledávací části), tak má také podle § 67 odst. 3 DŘ právo na potvrzení informací ze spisu. Za stejných podmínek je daňový subjekt oprávněn nahlédnout také do osobních daňových účtů vedených v rámci evidence daní o jeho daňových povinnostech. Správce daně tedy na žádost daňového subjektu pořídí z části spisu, do níž lze nahlížet, doslovné opisy, kopie, výpisy nebo potvrzení o skutečnostech…
